как учитываются поступления по посредническим договорам при расчете налоговой базы
Как учитываются поступления по посредническим договорам при расчете налоговой базы
Согласно пункту 1 статьи 990 ГК РФ в рамках договора комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, несмотря на то что комитент был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по ее исполнению.
Комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение, а в случае, когда комиссионер принял на себя поручительство за исполнение сделки третьим лицом (делькредере), также дополнительное вознаграждение. Размер и порядок уплаты дополнительного вознаграждения должны быть установлены в договоре комиссии. Если договором размер вознаграждения или порядок его уплаты не предусмотрен, оно уплачивается после исполнения договора в размере, в котором при сравнимых обстоятельствах обычно взимается плата за аналогичные услуги. Это установлено пунктом 1 статьи 991 ГК РФ.
Комитент обязан помимо уплаты комиссионного вознаграждения, а в соответствующих случаях и дополнительного вознаграждения за делькредере согласно статье 1001 ГК РФ возместить комиссионеру суммы, израсходованные им на исполнение комиссионного поручения.
Если комиссионер совершил сделку на более выгодных условиях, чем те, которые были указаны комитентом, то дополнительная выгода делится между комиссионером и комитентом поровну. Если, конечно, договором не предусмотрен другой порядок распределения этой выгоды. Об этом сказано в статье 992 ГК РФ.
По исполнении поручения комиссионер обязан в соответствии со статьей 999 представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. Если у комитента имеются возражения по отчету, он должен сообщить о них комиссионеру в течение 30 дней со дня получения отчета, если соглашением сторон не установлен иной срок. В противном случае отчет при отсутствии иного соглашения считается принятым.
Объектом налогообложения по единому налогу при упрощенной системе налогообложения признаются либо доходы, либо доходы, уменьшенные на величину расходов. Об этом гласит пункт 1 статьи 346.14 НК РФ. При этом, как сказано в пункте 2 той же статьи, выбор объекта налогообложения осуществляет налогоплательщик.
Согласно пункту 1 статьи 346.15 Кодекса при определении объекта налогообложения учитываются доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущества и имущественных прав, определяемые в соответствии со статьей 249, а также внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ. При этом доходы, перечисленные в статье 251 НК РФ, при УСН не учитываются.
Статья 251 Кодекса содержит норму, напрямую касающуюся участников посреднических договоров. Подпунктом 9 пункта 1 этой же статьи предусмотрено, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, поступившего комиссионеру в связи с исполнением договора комиссии. То есть имущество (в том числе деньги), полученное от комитента или покупателя (продавца) для комитента, у комиссионера-«упрощенца» доходом не является и единым налогом не облагается. Доходом комиссионера является только комиссионное вознаграждение. Денежные средства, полученные от комитента в счет возмещения расходов комиссионера, также не являются доходами.
Как известно, организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, используют кассовый метод для определения момента признания доходов. Датой получения доходов признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав. Это установлено пунктом 1 статьи 346.17 НК РФ.
Если комиссионер-«упрощенец» не участвует в расчетах, то доход у него признается на дату поступления на его счет комиссионного вознаграждения от комитента. В случае участия комиссионера в расчетах он, как правило, удерживает свое вознаграждение из средств, полученных или от покупателей, или от комитента (в зависимости от того, что делает комиссионер для комитента: продает или покупает).
Доход у комиссионера считается полученным в тот день, когда покупатели или комитент перечислят деньги. При этом не имеет значения, что отчет комиссионера еще не подписан, то есть комиссионные услуги еще не оказаны. Ведь у тех, кто применяет упрощенную систему налогообложения, к доходам относятся и авансы, так как «упрощенцы» используют кассовый метод (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Получив от комитента или покупателей денежные средства и удержав из них комиссионное вознаграждение до момента подписания отчета, комиссионер получает таким образом аванс в сумме причитающегося вознаграждения.
В некоторых случаях по условиям договора комиссионер перечисляет всю сумму дохода комитенту. Последний после утверждения отчета комиссионера выплачивает ему вознаграждение. Это уже не аванс, а оплата за оказанные посреднические услуги.
Расходы, на сумму которых комиссионер может уменьшить свой налогооблагаемый доход, перечислены в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ. Кроме того, пунктом 2 этой же статьи установлено, что расходы из указанного перечня должны соответствовать критериям пункта 1 статьи 252 Кодекса. А именно: они должны быть экономически обоснованны и документально подтверждены.
Налогоплательщики, применяющие УСН, признают расходы только после их фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Это обусловлено тем, что «упрощенцы» применяют кассовый метод признания доходов и расходов.
Обратите внимание: имущество, переданное комиссионером комитенту в результате исполнения условий договора комиссии, не включается в состав расходов, уменьшающих доходы.
Остальные расходы, понесенные комиссионером в связи с исполнением поручения, не уменьшают налогооблагаемую базу. Комитент обязан их возместить. Следовательно, это расходы не комиссионера, а комитента.
Организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, не являются плательщиками НДС (за исключением налога, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию России). Такой порядок установлен пунктом 2 статьи 346.11 НК РФ. Поэтому организации, применяющие УСН, обычно не выписывают счетов-фактур, не ведут журналы учета выставленных и полученных счетов-фактур, книгу покупок и книгу продаж.
А если «упрощенец» является комиссионером по договору комиссии? Тогда выписывать счета-фактуры ему приходится. И вот почему.
Исходя из норм Гражданского кодекса комиссионер, заключая договор комиссии, оказывает комитенту услуги, а комитент в рамках договора комиссии осуществляет реализацию товаров (работ, услуг), принадлежащих ему на праве собственности, или покупку товаров (работ, услуг) с помощью комиссионера. Фактически покупателем или продавцом перед третьими лицами является комитент, а не комиссионер. Комиссионер выступает как посредник. Поэтому комиссионер должен выполнить за комитента его обязанность по исчислению НДС и предъявить счет-фактуру покупателю.
При реализации товаров (работ, услуг) комитента посредник, выступающий от своего имени, выставляет счет-фактуру покупателю. Второй экземпляр счета-фактуры посредник подшивает в журнал учета выставленных счетов-фактур, не регистрируя его в книге продаж. Такой порядок установлен в Правилах ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость [2].
Показатели счетов-фактур, выставленных посредником покупателям, отражаются в счетах-фактурах, которые комитент выписывает посреднику и регистрирует в своей книге продаж. Это установлено пунктом 24 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость [3].
В налоговом и бухгалтерском учете комитент отражает поступившую на расчетный счет или в кассу посредника выручку на основании отчета комиссионера. Поэтому в посреднических договорах необходимо четко определить порядок и сроки представления комиссионером отчета комитенту. Поступление отчета от комиссионера позднее установленных договором комиссии сроков не освобождает комитента от ответственности за несвоевременную уплату НДС.
На сумму вознаграждения комиссионера-«упрощенца» НДС не начисляется. Следовательно, счет-фактуру на комиссионное вознаграждение комиссионер комитенту не выставляет.
Если организация, применяющая УСН, по условиям договора комиссии является комитентом, у нее возникает еще больше проблем, чем у «упрощенца»-комиссионера. При этом основные трудности связаны с особенностями признания доходов и расходов при УСН.
Если комитент-«упрощенец» реализует товары по договору комиссии, то у него появляются сложности с определением даты возникновения дохода. Дело в том, что пункт 1 статьи 346.17 НК РФ устанавливает дату признания доходов как день поступления средств на расчетный счет или в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав. При этом не уточняется, в чью кассу (комитента или комиссионера) должны поступить деньги.
Исходя из общих принципов признания доходов и расходов кассовым методом, можно сделать вывод, что в статье 346.17 НК РФ идет речь о денежных средствах, поступивших на расчетный счет или в кассу комитента, а не комиссионера. Это подтверждается также пунктом 2 этой же статьи, в котором есть прямая ссылка на налогоплательщика. А таковым в нашем случае является комитент. Следовательно, комитент, применяющий УСН, должен признавать доходы в момент поступления денежных средств на его расчетный счет или в кассу. Основанием для этого служит выписка с расчетного счета комитента или кассовые документы. Такая же позиция изложена, например, в письме УМНС России по г. Москве от 23.09.2003 № 21-09/54651.
Если комиссионер не участвует в расчетах, то комитент получит от покупателей всю вырученную сумму за реализованный товар, включая комиссионное вознаграждение. В этом случае датой признания дохода будет день поступления денег от покупателя на расчетный счет комитента. Доходом комитента будет вся полученная от комиссионера сумма. Такой же момент признания и размер доходов у комитента будет, если комиссионер, участвующий в расчетах, сначала перечислит комитенту все полученное в рамках договора комиссии, а потом комитент выплатит ему вознаграждение.
Но при этом у комитента, применяющего упрощенную систему налогообложения, который выбрал объектом налогообложения «доходы минус расходы», появляются сложности с отнесением комиссионного вознаграждения в состав расходов. Ведь статья 346.16 НК РФ, где дается закрытый перечень расходов, применяемых при упрощенной системе налогообложения, не содержит такого вида расходов, как оплата услуг посредника. Правда, есть одно исключение. Речь идет о комиссионном вознаграждении, выплачиваемом комиссионеру за покупку материалов для комитента. В этом случае вознаграждение можно учесть в стоимости материалов. Подпунктом 5 статьи 346.16 к расходам, уменьшающим доходы при «упрощенке», отнесены материальные расходы. Они определяются в порядке, установленном статьей 254 Кодекса (п. 2 ст. 346.16 НК РФ). В свою очередь, в пункте 2 статьи 254 сказано, что в стоимость товарно-материальных ценностей включаются и комиссионные вознаграждения. Во всех остальных случаях комиссионное вознаграждение не уменьшает доходы комитента, применяющего УСН.
А как учитываются доходы комитента-«упрощенца», если комиссионер удерживает свое вознаграждение из поступивших от покупателя денежных средств? В этом случае сумма дохода комитента в книге учета доходов и расходов будет отражена уже за минусом вознаграждения. То есть будет равна сумме, фактически поступившей на расчетный счет комитента. Поэтому мы рекомендуем применять именно этот способ расчета.
Налогоплательщики, применяющие «упрощенку», вправе в соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при определении налоговой базы уменьшить полученные доходы на сумму НДС по приобретаемым товарам (работам, услугам). Правда, сделать это можно только в том случае, если стоимость таких товаров (работ, услуг) включена в расходы согласно закрытому перечню, данному в статье 346.16 Кодекса.
Но есть и другая точка зрения. Она заключается в следующем: независимо от того, уменьшают ли затраты по товарам (работам, услугам) доходы или нет, признать в составе расходов сумму уплаченного НДС все равно можно. Ведь в подпункте 8 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ нет ограничения в части признания в составе расходов только сумм НДС по затратам из закрытого перечня. Налогоплательщикам, придерживающимся такой точки зрения, придется отстаивать ее в судебном порядке.
Комитент, применяющий УСН, счет-фактуру на свои товары комиссионеру не выставляет. Обязанность по ее составлению возлагается только на плательщиков НДС, а «упрощенец» таковым не является (п. 2 ст. 346.11 НК РФ).
Не должен выставлять счет-фактуру и комиссионер покупателям при реализации товаров комитента, применяющего УСН. Ведь продавцом товаров остается комитент, а он освобожден от уплаты НДС.
Если же комиссионер ошибочно начислил и предъявил к уплате НДС, то налог необходимо заплатить в бюджет в той сумме, которая была указана в выставленном счете-фактуре (п. 5 ст. 173 НК РФ). Заплатить НДС в бюджет должен тот участник договора комиссии, который получил сумму налога. Если комиссионер перечислит сумму налога комитенту, то последний должен уплатить НДС в бюджет. Если же комитенту были перечислены деньги без НДС, то комиссионер должен заплатить налог в бюджет.
Некоторые налогоплательщики полагают, что, если они в данной ситуации налог не уплатят, ответственность им не грозит. При этом они ссылаются на то, что комитент-«упрощенец» не является плательщиком НДС. А ответственность по статье 122 НК РФ (за неуплату налога) применяется только к налогоплательщикам. Пени по статье 75 Кодекса также можно взыскать только с плательщиков налога.
Однако такой подход является ошибочным. Обязанность по уплате налога в бюджет в случае, если «упрощенец» предъявил НДС покупателю, прописана в пункте 5 статьи 173 НК РФ. Поэтому избежать штрафных санкций при неуплате в бюджет НДС, полученного от покупателя, не удастся.
Следует отметить особенности учета «входного» НДС. Если комиссионер закупает товары для комитента-«упрощенца», то полученный от покупателя счет-фактуру на эти товары комиссионер перевыставляет комитенту. Последний в свою очередь принять сумму НДС к вычету не вправе, так как не является плательщиком этого налога. Но комитент может учесть налог в составе расходов (подп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).
Комиссионер и ЕНВД
Комиссионер не реализует товары, он реализует услуги. Посреднические услуги не относятся к видам деятельности, по которым применяется единый налог на вмененный доход. По комиссионной торговле комиссионер должен применять либо «упрощенку», если он перешел на этот режим, либо общий режим налогообложения.
Однако есть и другая точка зрения. Представители МНС России считают, что организации-комиссионеры, фактически осуществляющие продажу товаров в розницу, могут быть переведены на уплату ЕНВД в порядке, установленном для налогоплательщиков, занимающихся розничной торговлей. В обоснование своей позиции они приводят следующие доводы.
Согласно положениям статьи 346.27 НК РФ розничной торговлей для целей ЕНВД является торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт. Данное определение позволяет утверждать, что действующее налоговое законодательство не дифференцирует для целей перехода на уплату ЕНВД торговлю товарами комитента и торговлю собственными товарами налогоплательщика, так как основным критерием для перехода на уплату ЕНВД является форма расчета с покупателями. К тому же комитент делегирует свои полномочия по реализации товара комиссионеру, а фактически осуществляет торговлю комиссионер. Поэтому налогообложение организации, которая перешла на уплату ЕНВД и реализует не только собственные товары, но и товары комитента, осуществляется в соответствии с главой 26.3 НК РФ.
Если налогоплательщики не согласны с последней точкой зрения, им придется отстаивать свою позицию в суде. Следует отметить, что у судебных органов нет единого мнения по данному вопросу. В практике федеральных судов принимались решения, как разрешающие налогоплательщикам, осуществляющим розничную торговлю комиссионными товарами, применять общий режим налогообложения, так и обязывающие их уплачивать ЕНВД.
[1] Форма этого документа утверждена приказом МНС России от 28.10.2002 № БГ-3-22/606.
[2] Документ утвержден постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914.
Посредническая деятельность при УСН: особенности работы, НДС
эксперт Контур.Школы по налоговому учету
Посредническая деятельность — это когда те или иные действия и сделки продавцы (покупатели) товаров, работ или услуг совершают не самостоятельно, а с помощью третьих лиц — посредников. Посредники оказывают услуги по продаже или покупке товаров, работ, услуг. Когда мы можем сказать, что то или иное лицо осуществляет посредническую деятельность? Из этой статьи вы узнаете о видах применяемых сегодня посреднических договоров и их особенностях
Среди ключевых вопросов, ответы на которые важны для всех упрощенцев — посредников: как правильно учитывать доходы и расходы, когда и как составить счет-фактуру, вести ли журнал учета счетов-фактур, а также иные регистры налогового учета.
Доходы заказчика (доверителя)
Согласно общему правилу, доходы равны выручке от реализации товаров, работ, услуг. Выручка от реализации определяется с учетом всех поступлений, которые связаны с расчетами за реализованные товары, работы, услуги и выражены в денежной и(или) натуральной формах (п. 2 ст. 249 НК РФ). Разберем практические ситуации:
Доход заказчика в этой ситуации — это вся выручка, поступившая на счет исполнителя (при любом объекте налогообложения).
В налоговом учете при УСН доход отражается на дату поступления денежных средств на расчетный счет заказчика (Письмо Минфина России от 21.01.2013 № 03-11-06/2/06).
Доход заказчик признает:
Так как единого мнения нет, то следует обратиться за письменным разъяснением в свою ИФНС.
Расходы заказчика (доверителя)
Расходы учитывает только заказчик-упрощенец, выбравший объект «доходы минус расходы». Виды расходов:
Виды посреднических договоров
Договор поручения
Стороны договора поручения (гл. 49 ГК РФ):
Особенности договора поручения:
Доверитель вправе отменить поручение, а поверенный отказаться от него в любое время. Соглашение об отказе от этого права ничтожно.
Договор комиссии
Сторонами договора комиссии выступают (гл. 51 ГК РФ):
Агентский договор
Сторонами агентского договора выступают (гл. 52 ГК РФ):
Договор транспортной экспедиции
Стороны договора транспортной экспедиции (гл. 41 ГК РФ, Закон № 87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности»):
Особенность такого договора в том, что он признается посредническим договором только в части, в которой экспедитор обязуется за вознаграждение и за счет клиента (грузоотправителя или грузополучателя) организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.
Агенты и экспедиторы в зависимости от условий договора, заключенного с принципалом (клиентом), могут действовать как от своего имени, так и от имени принципала.
Безусловно, каждый вид посреднических договоров имеет свои особые глубокие юридические отличительные признаки, но существенным отличием является порядок действий посредника: комиссионер всегда действует от своего имени, поверенный — от имени доверителя, а агент может действовать как от имени принципала, так и от своего имени.
Посреднические сделки на УСН
«На любой товар найдется покупатель» — гласит народная мудрость. Однако реалии современной экономики таковы, что далеко не любое предложение пользуется спросом. Если речь идет о выпуске, например, нового или специфичного продукта, то найти потенциального потребителя организации-производителю бывает совсем не просто. И напротив, поиски необходимого товара, работы или услуги не всегда бывают эффективными, если в процессе не учитываются какие-либо факторы, присущие конкретному рынку и известные лишь узкому кругу профессионалов, давно на нем работающих.
В таких случаях на помощь продавцу и покупателю в поисках друг друга может прийти посредник, обладающий необходимой информацией, контактами и знанием специфики в данной сфере бизнеса. Разумеется, его участие в этой цепочке движения товаров, работ или услуг не бесплатно. Вместе с тем каких-либо прямых затрат он, как правило, не несет, а если ему все же приходится тратить собственные средства, то их впоследствии компенсирует та или иная сторона сделки. Таким образом, посредник, фактически продавая лишь собственные знания и опыт, получает доход при минимальных затратах. Именно поэтому посредничество как вид деятельности особо популярно среди представителей малого бизнеса, в частности среди тех, кто применяет упрощенную систему налогообложения.
Виды посреднических сделок
В рамках договора поручения посредник, который в данном случае называется поверенным, совершает определенные юридические действия от имени и за счет своего заказчика (доверителя). У последнего непосредственно и возникают все права и обязанности по сделке, совершенной поверенным, действующим на основании доверенности. Есть и еще одна уникальная черта у этого соглашения: договор поручения может быть безвозмездным.
По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) берет на себя обязанность за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. Права и обязанности по сделке лежат на комиссионере.
Агентский договор предполагает, что посредник — в данном случае агент — совершает по поручению принципала сделки от своего имени, но за его счет либо и от его имени, и за его счет. Права и обязанности возникают у агента в первом случае, и у принципала — во втором.
Во всех перечисленных видах соглашения фигурирует правило «за счет заказчика». При этом посредник может вовсе не участвовать в оплате или же деньги от покупателя к продавцу проходят через его расчетный счет.
Рассмотрим наиболее частые вопросы, относящиеся к посредническим сделкам
Учитывать нужно в составе доходов от оказания (реализации) услуг (п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 249 Налогового кодекса РФ).
Признавать их необходимо по мере оплаты или иного способа погашения дебиторской задолженности (п. 1 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ).
В составе доходов посредника учитывать не нужно:
— средства, которые поступают от заказчика в возмещение затрат посредника по условиям договора (например, в возмещение транспортных расходов, расходов на рекламу);
— средства, которые поступают посреднику от покупателей (продавцов) в пользу заказчика, — в случае участия посредника в расчетах.
Подтверждение: пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15, пп. 9 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ.
Как учитывать посреднику (комиссионеру, агенту, поверенному) в доходах дополнительную выгоду, полученную за выполнение поручения заказчика (комитента, принципала, доверителя) на более выгодных условиях, чем предусмотрено в договоре?
Выручка от оказания услуг определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за оказанные услуги (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 346.15 Налогового кодекса РФ).
Если посредник выполняет поручения заказчика на более выгодных условиях (например, покупает товары по более низкой цене), то появляется дополнительная выгода. Стороны посреднического договора (посредник и заказчик) вправе распределить ее сумму между собой. Порядок распределения нужно прописать в посредническом договоре. Если такого условия договор не содержит, то дополнительную выгоду нужно разделить поровну между посредником и заказчиком.
Подтверждение: ст. 992, 1011 Гражданского кодекса РФ.
Вывод: сумму дополнительной выгоды (часть суммы), которая по условиям договора причитается посреднику, он должен отразить в составе своих доходов от оказания услуг.
Какие расходы посреднику учитывать при исполнении поручения заказчика, которые по условиям договора ему не компенсируются?
Учитывать нужно расходы, которые поименованы в п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ.
Посредник должен учитывать их по соответствующим статьям затрат в зависимости от вида расхода.
При оказании услуг на основании посреднического договора посредник не должен учитывать в составе расходов:
— Стоимость имущества, которое заказчик передал ему для исполнения условий договора. Например, если посредник по поручению заказчика реализует товары, то стоимость товаров, переданных для реализации, учитывать в расходах (при их дальнейшей реализации) посредник не должен.
— Расходы, которые заказчик по условиям договора возмещает посреднику (например, транспортные расходы, расходы на рекламу).
Подтверждение: п. 2 ст. 346.16, п. 1 ст. 252, п. 9 ст. 270 Налогового кодекса РФ.
Нужно ли учитывать посреднику (комиссионеру, агенту, поверенному) в доходах сумму аванса, полученную от покупателя в пользу заказчика (комитента, принципала, доверителя)?
Учитывать нужно, но только в части средств, приходящейся на вознаграждение комиссионера.
Все средства, поступающие комиссионеру по посредническому договору, являются собственностью заказчика. При этом если посредник участвует в расчетах, то он вправе удержать сумму своего вознаграждения из доходов заказчика.
Подтверждение: ст. 971, 999, 1011 Гражданского кодекса РФ.
Суммы, которые поступают посреднику в пользу заказчика, при расчете единого налога при УСН не включаются в состав доходов посредника. Исключение — посредническое вознаграждение.
Подтверждение: пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15, пп. 9 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ.
Вывод: если посредник участвует в расчетах, то при получении аванса от покупателей в пользу заказчика в доходах нужно учесть только сумму, приходящуюся на посредническое вознаграждение. То есть, например, если посредническое вознаграждение составляет 5 % от выручки заказчика, то при сумме аванса в 10 000 руб. посредник должен учесть в доходах 500 руб. (10 000 руб. × 5 %). Оставшиеся 9500 руб. в доходах посредника не учитываются.
Важно!
В договоре стороны могут предусмотреть, что посредник имеет право на получение посреднического вознаграждения только после исполнения всех обязанностей по договору (п. 4 ст. 421 Гражданского кодекса РФ). Тогда посредник будет вправе удержать сумму своего вознаграждения только после отгрузки товаров в адрес покупателя и получения окончательного расчета. В этом случае платить единый налог с суммы полученного аванса не нужно (даже в части, которая приходится на посредническое вознаграждение).
Как посреднику учитывать сумму посреднического вознаграждения, размер которого заранее неизвестен? Всю сумму средств, необходимых для исполнения договора, включая вознаграждение, посредник получает авансом. Посредническое вознаграждение определяется как разница между суммой, полученной от заказчика, и фактическими расходами, связанными с исполнением договора?
Учитывать нужно в момент поступления аванса от заказчика. При этом включать в доход следует всю сумму полученных средств.
Доходом посредника от оказания посреднических услуг является посредническое вознаграждение (п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 249 Налогового кодекса РФ). Признавать его нужно по мере поступления денежных средств посреднику или в момент погашения заказчиком обязательства иным способом (п. 1 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ).
Авансы, полученные от заказчика в счет предстоящего оказания услуг, посредник должен включить в состав доходов (п. 1 ст. 346.15, пп. 1 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ, письма Минфина России № 03-11-04/2/108 от 21 июля 2008 г., № 03-11-04/2/15 от 25 января 2006 г.).
Вывод: если сумма вознаграждения, поступившая от заказчика в составе средств, предназначенных для исполнения поручения, неизвестна, его нужно учесть в составе доходов. Сделать это следует исходя из максимально возможной суммы посреднического вознаграждения — полной суммы аванса.
После того как посреднические услуги будут оказаны, посредник может скорректировать (уменьшить) налоговую базу по единому налогу при УСН на следующие суммы:
— средства, которые поступают от заказчика в возмещение затрат посредника по условиям договора (например, в возмещение транспортных расходов, расходов на рекламу);
— средства, которые поступают посреднику от покупателей (продавцов) в пользу заказчика, — в случае участия посредника в расчетах.
Подтверждение: пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15, пп. 9 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ.
Важно! В посредническом договоре целесообразно:
— предусмотреть конкретный размер вознаграждения (тогда посредник сможет определить часть аванса, приходящуюся на вознаграждение и подлежащую налогообложению)
— и (или) право на получение посреднического вознаграждения только после исполнения всех обязанностей по договору (тогда посредник будет вправе удержать сумму своего вознаграждения только после отгрузки товаров в адрес покупателя и получения окончательного расчета, когда сумма вознаграждения станет известна). В этом случае платить единый налог с суммы полученного аванса не нужно (даже в части, которая приходится на посредническое вознаграждение).
НДС при посреднических договорах у «упрощенцев»
Происходит это в том случае, если компания, интересы которой он представляет, является плательщиком налога на добавленную стоимость. Посредник, чье имя фигурирует в сделке, фактически перевыставляет счет-фактуру от продавца к покупателю, перенося в новый документ данные по перечню, количеству и цене приобретаемых товаров, работ или услуг. Кроме того, в данном случае он вынужден вести Журналы учета полученных и выданных счетов-фактур. В Книгу покупок и Книгу продаж дополнительные данные при этом не вносятся, а следовательно, и не возникает обязанности посредника проводить какие-либо расчеты по НДС с бюджетом, а также подавать декларацию по этому налогу.
Начислять ли НДС, если организация выставила счет-фактуру покупателю, действуя в рамках посреднического договора от своего имени? Организация применяет УСН.
По общему правилу организация, которая применяет УСН, не является плательщиком НДС.
Подтверждение: п. 2 ст. 346.11 Налогового кодекса РФ.
При этом организация, которая действует в рамках посреднического договора от своего имени, при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) по данным договорам обязана:
— либо выставлять покупателям счета-фактуры с выделенным НДС (п. 20 Правил ведения книги продаж, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.);
— либо выдавать кассовые чеки или другие документы установленной формы с выделенной суммой налога при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) населению за наличный расчет (п. 7 ст. 168 Налогового кодекса РФ).
Обязанность по уплате налога в бюджет у данных организаций не возникает.
Подтверждение: письмо Минфина России № 03-11-11/123 от 28 апреля 2010 г. (в части отсутствия обязанности организации-комиссионера, которая применяет УСН, уплачивать в бюджет НДС по товарам (работам, услугам), реализуемым (выполняемым, оказываемым) комитентом).
Заполнить счет-фактуру нужно
Форма документа стандартная, однако при ее заполнении посредник должен учитывать некоторые нюансы. В частности, если речь идет о договоре, в рамках которого комиссионер или агент приобретает товары, работы или услуги для своего комитента или принципала, то в строках 2 «Продавец», 2а «Адрес» и 2б «ИНН/КПП продавца» он должен указать соответствующие данные компании-продавца. Подписываются такие счета-фактуры самим посредником. Документ предназначен для заказчика, в данном случае для покупателя, который на его основании сможет принять входящий НДС к вычету. Обратите внимание, что если в рамках договора посредник приобретает для принципала продукцию сразу у нескольких продавцов, то и счета-фактуры он должен перевыставлять по каждому из них. Оформление сводного документа по всем товарам сразу неправомерно, о чем говорится, в частности, в письме Минфина от 31 июля 2012 г. № 03-07-09/97.
В ситуациях, когда комиссионер или агент реализует товары, работы, услуги или имущественные права комитента или принципала, действуя при этом от своего имени, выписать счет-фактуру покупателю он обязан от своего имени по факту отгрузки или получения аванса. При этом посредник должен получить от своего заказчика и зарегистрировать у себя в журнале полученных счетов-фактур аналогичный документ с той же датой и выписанный не на имя агента (комиссионера), а так же на покупателя.
Выставлять ли покупателям счет-фактуру с выделенной суммой налога при реализации товаров по поручению заказчика, но от своего имени, если организация не является плательщиком этого налога?
Выставлять нужно, если посредник реализует товары по ценам, которые заказчик установил с учетом НДС.
Товар (результат выполненных работ, оказанных услуг), переданный посреднику, является собственностью заказчика (п. 1 ст. 996, ст. 1011 Гражданского кодекса РФ). Реализация товаров (выполнение работ, оказание услуг) на территории России признается объектом обложения НДС (п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ).
В Налоговом кодексе РФ нет специальных положений, которые регулируют порядок выставления счетов-фактур посредниками. В ст. 168 Налогового кодекса РФ установлен общий порядок выставления счетов-фактур, а в п. 1 ст. 169 Налогового кодекса РФ есть указание на то, что счет-фактура, выставленный посредником, который действует от своего имени, является основанием для вычета у покупателя. Вычет применяется и в том случае, если посредник не является плательщиком НДС (письмо Минфина России № 03-07-11/82 от 26 марта 2012 г.).
Мнение Минфина и ФНС России: при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) по поручению заказчика, но от своего имени посредник (не плательщик НДС) должен выставлять в адрес покупателя счет-фактуру. Факт выставления таких документов не приводит к обязанности посредника уплачивать НДС в бюджет со стоимости товаров (работ, услуг), реализуемых по поручению заказчика.
Подтверждение: письма Минфина России № 03-11-11/123 от 28 апреля 2010 г., ФНС России № ШС-22-3/85 от 4 февраля 2010 г.
Вам надо по-другому работать с наличкой. Кого прижмут налоговики и банки? Забирайте запись, пожалуй, лучшего вебинара «Клерка»: «Как будут контролировать наличку по 115-ФЗ».
Только сегодня можно забрать запись со скидкой 60%. Программу вебинара смотрите здесь